Par la loi du 13 décembre 2012, le législateur a introduit une disposition « balais » ou «catch-all», c’est-à-dire un filet de sécurité à l’impôt des non-résidents (INR) inséré dans l’article 228, § 3 du Code des impôts sur les revenus (ci-après « CIR92 »). Dès son entrée en vigueur, des critiques ont été formulées à l’encontre de cette disposition, au champ d’application très large et à l’application pratique très complexe. Actuellement, le gouvernement discute d’un nouveau projet de loi qui a pour but de rencontrer les critiques en la matière et qui modifie substantiellement cette disposition.
Que prévoit actuellement ce filet de sécurité à l’INR ?
Ce filet de sécurité vise à taxer dans le chef des non-résidents certains revenus de source belge qui risquent d’échapper à l’impôt, grâce à la retenue d’un précompte professionnel par le débiteur du revenu. La législation actuelle va très loin. Sur la base de l’actuelle disposition, les revenus sont imposables à l’impôt des non-résidents lorsque les trois conditions suivantes sont rencontrées :
- Les revenus doivent être considérés comme imposables sur la base du Code des impôts sur les revenus 1992 ;
- Les revenus doivent être à charge d’un contribuable belge (IPP, ISOC, IPM) ou de l’établissement belge dont dispose un non-résident ;
- Les revenus sont imposables en Belgique conformément à une convention préventive de double imposition ou, lorsqu’une telle convention ne s’applique pas, dans la mesure où le contribuable non-résident ne fournit pas la preuve que les revenus sont effectivement imposés dans son pays de résidence.
L’impôt dû est en principe prélevé grâce à la retenue d’un précompte professionnel par le redevable du revenu. Le contribuable peut également opter pour le régime de globalisation. Le précompte professionnel dû s’élève à 33%, après la déduction d’un forfait de frais de 50%. L’imposition effective s’élève donc à 16,5%.
Les critiques formulées à l’encontre du filet de sécurité.
Très rapidement, il est apparu que la disposition avait un champ d’application imprécis et qu’elle était difficilement applicable dans la pratique.
Ainsi, de incertitudes sur le champ d’application de l’article 228, § 3 du CIR92 sont apparues. Le texte traite des revenus « non visés aux § 1er et 2 » et qui « sont imposables suivants les précédents titres du présent Code » alors qu’il pouvait être déduit de l’exposé des motifs contenus dans les travaux préparatoires que seuls certains revenus étaient – initialement – visés par l’article 228, § 3 du CIR92 (Exposé des motifs, Chambre repr., 2012-2013, DOC 2458/001, 40-42).
Interrogé à ce sujet, le Ministre des finances a confirmé que le filet de sécurité en matière d’INR avait un champ d’application très large et que plusieurs initiatives avaient été prises afin de tenir compte des critiques (Chambre repr., 2013-2014, 8 janvier 2014, CRIV 53, COM 888, 5-7).
En outre, des problèmes sont également survenus dans la mise en œuvre de l’article 228, § 3 du CIR92. Par ailleurs, en l’absence de convention préventive de double imposition, le non-résident doit apporter une double preuve afin que le précompte professionnel ne doive pas être retenu, à savoir : 1) Il doit démontrer qu’il est résident de l’Etat concerné ; 2) Il doit démontrer que le revenu est ou sera effectivement taxé dans cet Etat.
Initialement, aucun mode de preuve n’avait été prévu pour démontrer ces éléments.
Avis aux redevables du précompte professionnel du 23 juillet 2014
L’avis aux redevables du précompte professionnel du 23 juillet 2014 devait apporter les réponses aux critiques reprises ci-dessus.
Dans cet avis, l’administration fiscale a tout d’abord précisé que le champ d’application de la disposition était limité aux bénéfices ou profits provenant de prestations de services.
Par ailleurs, les précisions nécessaires ont été fournies quant aux preuves qui doivent être rapportées par le non-résident en l’absence d’une convention préventive de double imposition. L’avis précise également qu’un revenu est "effectivement imposé" lorsque ce revenu est soumis à l'impôt dans l'Etat concerné et n'y bénéficie d'aucune exemption fiscale. En outre, un seuil minimum de 38.000 EUR par an a été prévu. Si ce seuil n’est pas dépassé aucune preuve ne doit être rapportée. Enfin, un modèle d’attestation standard a été prévu, à l’aide duquel le non-résident peut apporter les preuves nécessaires.
Notons toutefois que dans la pratique, il est difficile pour le non-résident d’obtenir la signature de cette attestation par les autorités fiscales de son état de résidente.
Projet de loi
À l’heure actuelle, des modifications drastiques de l’article 228, § 3 du CIR92 sont discutées au gouvernement.
Conformément au projet de loi, le nouveau filet de sécurité sera applicable aux bénéfices et aux profits qui proviennent de n’importe quel service presté en faveur d’un résident du Royaume qui n’intervient pas dans le cadre de la sphère privée. Cette modification a pour but de rencontrer les critiques formulées contre le champ d’application. De manière étonnante, le lieu où est presté le service n’a pas d’importance.
Par ailleurs, cette disposition ne sera applicable que pour autant qu’il y ait un lien d’interdépendance entre le prestataire de services et le preneur de services. Cette – importante – nuance a été prévue par le gouvernement dans le cadre du combat que mène notre pays contre le transfert de bénéfices et de profits vers des pays bénéficiant d’un régime fiscal notablement plus favorable. L’appréciation du lien d’interdépendance sera systématiquement une question de faits.
Enfin, la disposition ne sera applicable que si les revenus sont imposables en Belgique conformément à une convention préventive de double imposition ou, lorsqu’une telle convention ne s’applique pas, dans la mesure où le contribuable non-résident ne fournit pas la preuve que les revenus sont effectivement imposés dans son pays de résidence. Cette disposition n’a donc pas été modifiée.
Le seuil minimal qui avait été introduit par l’avis aux redevables du précompte professionnel du 23 juillet 2014 ne sera quant à lui plus d’application.
La nouvelle mouture du filet de sécurité à l’INR devrait entrée en vigueur le 1er juillet 2016.
Notons toutefois que plusieurs propositions sont toujours au stade de projet et que des modifications pourraient encore intervenir.
Nous suivons bien entendu cette matière de près.
